Parecer Normativo Cosit nº 2, de 28 de agosto de 2015

Relatório

Edita-se o presente Parecer Normativo para uniformizar entendimento e procedimentos no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB quanto às compensações efetuadas com pagamento decorrente de crédito indevidamente declarado em DCTF. Para tanto, tomou-se por base consulta oriunda da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em Belo Horizonte- MG, encaminhada pela Coordenação-Geral de Contencioso Administrativo e Judicial (Cocaj), a respeito da situação em que o sujeito passivo da obrigação tributária apresenta Pedido Eletrônico de Restituição, Ressarcimento, Reembolso ou Declaração de Compensação – PER/DCOMP, envolvendo crédito de pagamento indevido ou a maior, sendo o pedido indeferido em razão de o pagamento estar totalmente alocado a débito confessado em Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) sem que esta tenha sido retificada, decisão contra a qual o interessado apresenta manifestação de inconformidade.

2. A consulente relata a identificação das correntes de entendimento, abaixo transcritas, acerca da necessidade e da validade da DCTF retificadora, por ocasião da análise da manifestação de inconformidade, dependendo do momento em que esta foi apresentada:

1 – Não se admite a retificação da DCTF realizada após a apresentação da Dcomp;

2 – A retificação da DCTF é considerada suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior, desde que transmitida antes da ciência do despacho decisório;

3 – A retificação da DCTF é considerada suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior, ainda que transmitida após a ciência do despacho decisório;

4 – A retificação da DCTF é essencial para a comprovação do pagamento indevido ou a maior, mas, sozinha, não é suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior, devendo estar associada a outras provas ou indícios.

3. Informa que a 2ª Turma da DRJ consulente filia-se à quarta corrente, defendendo que a retificação dos dados da DCTF é requisito essencial para o reconhecimento do crédito, mas não suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior. Isso porque para a validação dos valores retificados é analisada a existência de provas ou de indícios que convençam o julgador da certeza do crédito.

3.1. Apresenta como exemplo de prova inequívoca a utilização no cálculo do tributo de alíquota inaplicável à atividade do contribuinte. Na ausência de provas, o direito creditório poderia ser aferido com base em outras informações de controle da Receita Federal do Brasil (RFB) que representem indícios suficientes para o reconhecimento do crédito, como no Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) (extinto pela IN RFB nº 1.441, de 2013, para os fatos geradores ocorridos a partir de 2014) ou na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) (substituída pela Escrituração Contábil Fiscal), entregues antes da ciência do Despacho Decisório de não homologação da compensação ou de indeferimento do pedido de restituição/ressarcimento.

3.2. A consulente acrescenta que, se a apuração do tributo com base em Dacon ou DIPJ evidenciar valores que afastam a certeza do crédito, este não será reconhecido, ainda que o contribuinte tenha retificado a DCTF.

4. Diante dessas considerações, a DRJ de Belo Horizonte apresenta os seguintes questionamentos:

1- Após a transmissão do PER/DCOMP, pode a DCTF ser retificada com o intuito de formalizar o indébito objeto de compensação?

2- Em caso positivo, a retificação da DCTF, sozinha, é suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior? Se a retificação da DCTF for suficiente, há um limite temporal para que ela produza os efeitos de uma declaração original (antes da ciência do despacho decisório, a qualquer tempo ou antes de 5 anos do fato gerador)?

3- É possível o reconhecimento do crédito com base em provas ou indícios sem a retificação da DCTF?

5. Depois da reprodução de alguns acórdãos paradigmas dos entendimentos das demais correntes de entendimento, adotadas pelas turmas divergentes, a consulente propôs a seguinte solução:

1- Após a transmissão do PER/DCOMP, pode a DCTF ser retificada com o intuito de formalizar o indébito objeto de compensação?

Sim. Essa é a diretriz adotada pela RFB na análise eletrônica dos PER/DCOMP. Tal diretriz está ainda mais evidente com a implantação da autorregularização.

2- Em caso positivo, a retificação da DCTF, sozinha, é suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior? Se a retificação da DCTF for suficiente, há um limite temporal para que ela produza os efeitos de uma declaração original (antes da ciência do despacho decisório, a qualquer tempo ou antes de 5 anos do fato gerador)?

a. Não, a DCTF por si só não é suficiente para a comprovação do pagamento indevido ou a maior. É necessário que os valores informados na DCTF estejam coerentes com outras declarações enviadas à RFB, a exemplo da DIPJ, Dacon, DIRF, em cada caso, ou confirmados por documentos fiscais ou contábeis acostados aos autos. Isso porque a existência de crédito líquido e certo é requisito legal para a concessão da compensação (CTN, art. 170). A divergência entre os valores informados na DCTF em relação a outras declarações não elidida por provas, afasta a certeza do crédito e é razão suficiente para o indeferimento da compensação.

b. A retificação da DCTF pode ser encaminhada a qualquer momento, desde que não tenha expirado o prazo para sua efetivação. O prazo extingue-se em 5 (cinco) anos contados a partir do 1º (primeiro) dia do exercício seguinte ao qual se refere a declaração, conforme prescreve a Instrução Normativa RFB 1.110/2010, art. 9º, § 5º.

3- É possível o reconhecimento do crédito com base em provas ou indícios sem a retificação da DCTF? Não. A DCTF é confissão de dívida, portanto sua retificação é imprescindível para o reconhecimento do crédito. A existência de crédito líquido e certo é requisito legal para a concessão da compensação (CTN, art. 170). A divergência entre os valores informados na DCTF afasta a certeza do crédito e é razão suficiente para o indeferimento do pedido.

Fundamentos

6. Antes de adentrar nas indagações objeto da consulta, faz-se necessário diferenciar os institutos da restituição/ressarcimento e da compensação para que sejam definidos os tratamentos aplicáveis a cada caso. O crédito fiscal do particular contra a Administração Tributária pode decorrer, regra geral, de um pagamento indevido feito por ele, da não cumulatividade de um tributo, de um crédito presumido, ou da própria sistemática de pagamento de um tributo (como a existência de saldo por retenções prévias, por exemplo).

6.1. Considerando tais situações, o titular dos créditos pode efetuar pedidos de restituição ou de ressarcimento (PER), apresentar declaração de compensação (DCOMP), ou utilizar o crédito no desconto de débitos de tributos não cumulativos.

6.2. Tome-se como exemplo a hipótese de restituição de indébito. De acordo com o art. 165 do CTN, quem tem direito a esta restituição é o sujeito passivo que pagou tributo indevidamente ou em valor maior que o devido. Ao solicitar a restituição, antes de seu pagamento, o Fisco confere o direito alegado. Deferido o pedido, restitui-se o indébito.

6.3. O direito ao ressarcimento, por sua vez, se assemelha ao direito à restituição. A diferença é que não decorre de pagamento indevido ou a maior, mas de disposição legal que o concede ao sujeito passivo que exerce determinada atividade e/ou cumpre determinadas condições, notadamente para o cumprimento do princípio da não cumulatividade.

6.4. Quanto à compensação, o art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, considerou que o sujeito passivo do tributo (credor do Fisco) que apurar crédito pode utilizá-lo na compensação de seus próprios débitos sem prévio exame da autoridade administrativa, extinguindo-os sob condição resolutória da ulterior homologação do procedimento:

6.5. No sistema de declaração de compensação o sujeito passivo já declara a compensação e obtém imediatamente o benefício econômico dela resultante, qual seja, o não desembolso de recursos para pagar o seu débito tributário por ele confessado ou lançado de ofício, extinguindo-o sob condição resolutiva. A análise pela RFB, nesse caso, é posterior e pode se dar no prazo de 5 (cinco) anos.

7. Observa-se claramente que os institutos são distintos. O PER, como diz o próprio nome, é um pedido, sendo que o ato que altera a situação jurídica é somente o despacho que o defere (tem efeitos constitutivos). O despacho que o indefere tem efeito declaratório (inexistência do direito ao crédito), com possibilidade de alteração posterior em processo administrativo fiscal.

7.1 Já a DCOMP tem outro tratamento, uma vez que pressupõe a existência de um crédito apurado e tem por si só efeitos constitutivos sob condição resolutiva da ulterior homologação da compensação. Ou seja, no PER o ato que tem efeitos constitutivos é da autoridade administrativa (e apenas se o deferir ou o deferir parcialmente); na DCOMP, ao contrário, o ato constitutivo é do sujeito passivo, e a decisão da autoridade administrativa que a homologa (reconhecendo o direito creditório) é meramente declaratória. Já a decisão que não a homologa é constitutiva negativa, que só é suspensa mediante processo administrativo fiscal posterior.

8. Assim, para a análise da presente consulta, três aspectos precisam ser considerados:

9. Além disso, permitir a DCTF retificadora depois de indeferido o PER ou de não homologada a DCOMP altera o Despacho Decisório ou não implica sua revisão? Como conciliar as regras do PER/DCOMP com as da DCTF? Essas são questões que precisam ser enfrentadas antes de se definir qual a melhor solução para a situação aqui posta.

DCTF

10. A princípio, não há razão para estipular vedações se a legislação tributária não o fez. É plausível que o contribuinte possa retificar a DCTF a qualquer tempo, observado o prazo de cinco anos e respeitadas as condições impostas pela Instrução Normativa RFB nº 1.110, de 24 de dezembro de 2010, em consonância com o disposto no art. 18 da MP nº 2.189, de 23 de agosto de 2001:

IN RFB nº 1.110, de 2010.

Da Retificação de Declarações

(…)

10.1. A questão preliminar a ser analisada é a necessidade de retificação da DCTF para o sujeito passivo ter direito a um crédito que ele confessou na DCTF. Isso porque os débitos tributários confessados na DCTF decorrem do lançamento por homologação dos tributos federais citados no art. 6º da IN RFB nº 1.110, de 2010. O lançamento por homologação, nos termos do art. 150 do CTN, decorre do “dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa” e “opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa”.

10.2. Nesse diapasão, a DCTF é a forma com que o sujeito passivo dá conhecimento à autoridade administrativa da ocorrência do fato jurídico-tributário e informa o pagamento do valor correspondente ao tributo. Como se depreende da sua própria denominação, é uma declaração contendo débitos e créditos tributários federais.

10.3 A circunstância do item 10.1 é aquela em que há o pagamento. Entretanto, pode ocorrer de o sujeito passivo informar a ocorrência do fato jurídico, bem como todos os elementos do lançamento, mas não pagar o valor por ele mesmo informado.

10.4 Segundo o § 1º do art. 5º do Decreto-lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984, “o documento que formalizar o cumprimento de obrigação acessória, comunicando a existência de crédito tributário, constituirá confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência do referido crédito”. Trata-se de confissão extrajudicial da existência daqueles débitos, conforme arts. 348, 350 e 353 do atualmente vigente Código de Processo Civil (CPC) – Lei nº5.869, de 11 de janeiro de 1973, e por isso é título executivo. Conforme decidido pelo STJ em sede de recursos repetitivos:

TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO DECLARADO PELO CONTRIBUINTE E NÃO PAGO NO PRAZO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. SÚMULA 360/STJ.

1 Nos termos da Súmula 360/STJ, “O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo”. É que a apresentação de Guia de Informação e Apuração do ICMS – GIA, de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido .

2. Recurso especial parcialmente conhecido e, no ponto, improvido. Recurso sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08. (grifou-se) (STJ, 1ª Seção, REsp 886462/RS, Rel. Min Teori Albino Zavascki, DJe 28/10/2008).

10.5. Desse modo, por se tratar de uma confissão de dívida do sujeito passivo, inclusive podendo ser contra ele cobrado na falta de pagamento, ele necessariamente terá de alterar essa confissão se entender que pagou um valor indevido, para então poder requerer um pedido de restituição ou apresentar uma DCOMP. Trata-se de simetria de formas. Fazendo uma analogia, é a mesma situação daquela contida no art. 352 do CPC, pois ali também depende de uma atuação de quem fez a confissão para ela poder ser revogada. No presente caso, a atuação do sujeito passivo se dá mediante retificação da declaração que constituiu o crédito tributário perante o Fisco, conforme item 10. Inclusive o CARF já decidiu que o crédito alocado em DCTF não retificada não é líquido e certo, e o indébito pressupõe a retificação da DCTF:

INDÉBITO PLEITEADO DECLARADO EM DCTF. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO PRÉVIA

Enquanto não retificada a DCTF, o débito ali espontaneamente confessado é devido, logo, valor utilizado para quitá-lo não se constitui formalmente em indébito, sem que a recorrente promova a prévia retificação da declaração. (Acórdão nº 1302-001.571, Rel. Cons. Alberto Pinto Souza Júnior, 25 de novembro de 2014).

DCTF RETIFICADORA APRESENTADA APÓS CIÊNCIA DO DESPACHO DECISÓRIO. EFEITOS. A DCTF retificadora apresentada após a ciência da contribuinte do Despacho Decisório que indeferiu o pedido de compensação não é suficiente para a comprovação do crédito tributário pretendido, sendo indispensável à comprovação do erro em que se funde o que não ocorreu.

NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. DIREITO DE CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA.

Não é líquido e certo crédito decorrente de pagamento informado como indevido ou a maior, se o pagamento consta nos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal do Brasil como utilizado integralmente para quitar débito informado em DCTF e a contribuinte não prova com documentos e livros fiscais e contábeis erro na DCTF.(Acórdão nº 3801¬002.926, Rel. Cons. Paulo Antonio Caliendo Velloso da Silveira, Sessão de 25/02/2014) (grifou-se)

10.6. A despeito da necessidade de o sujeito passivo retificar a DCTF para ter direito creditório contra a Fazenda Nacional, não há impedimento para que ele a retifique para reduzir tributos cujos pagamentos já tenham sido objeto de PER ou de DCOMP como créditos a serem restituídos ou compensados. Consoante o seguinte julgado administrativo:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2004 PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. RETIFICAÇÃO DA DCTF APÓS O DESPACHO DECISÓRIO. ADMISSIBILIDADE. O crédito tributário do contribuinte nasce do pagamento indevido ou a maior que o devido, porém ele apenas se torna oponível à Receita Federal após a devida retificação e/ou correção das respectivas Declarações, quando então o Órgão Administrativo poderá tomar conhecimento daquele direito creditório em questão. De qualquer forma, em determinadas situações, em razão do procedimento eletrônico de compensação, em que não há espaço para emendas ou correções pelo contribuinte, há que se admitir e analisar a retificação da DCTF efetuada posteriormente ao despacho decisório, sob pena de excesso de rigorismo, que não resolve satisfatoriamente a lide travada e leva o contribuinte ao Poder Judiciário, apenas fazendo aumentar a condenável litigiosidade. Recurso Voluntário Provido. (Acórdão nº 3403-003.340, Rel. Cons. Luiz Rogério Sawaya Batista, Sessão de 15/10/2014)

10.7. Entretanto, o sujeito passivo diligente deverá retificar a DCTF previamente à apresentação do PER ou da DCOMP, caso não queira se sujeitar à situação aqui relatada, gerando idas e vindas em um procedimento que poderia ter sido mais célere. Mas tal retificação tem o condão de alterar a decisão da autoridade administrativa que indeferiu o PER ou não homologou a DCOMP antes de a DCTF ser retificada?

PER/DCOMP

11. Como dito anteriormente, o pedido de restituição só implica direito ao crédito quando este é reconhecido e deferido pela autoridade administrativa. Suponha-se que um sujeito passivo apresente um PER para um pagamento e este venha a ser definitivamente indeferido por não estar disponível nos sistemas da RFB, já que alocado a um débito correspondente declarado em DCTF. A retificação dessa DCTF, reduzindo o débito confessado, gerará disponibilidade do pagamento apresentado no PER. Caso o processo administrativo fiscal tenha se encerrado (ou mesmo que nem tenha ocorrido, por inércia do sujeito passivo), não há, inicialmente, impedimento legal para que esse mesmo pagamento seja objeto de novo PER, desde que respeitado o prazo de cinco anos da ocorrência do pagamento. Mas esse novo PER não poderá ser objeto de uma DCOMP, já que o art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, em seu § 3º, inciso VI, veda a compensação de valor que já tenha sido objeto de pedido de restituição indeferido.

11.1. Por sua vez, se o sujeito passivo, na situação acima, em vez de apresentar um PER, apresenta uma DCOMP que venha a ser não homologada porque o pagamento informado como crédito não está disponível nos sistemas da RFB por estar inteiramente alocado a um débito correspondente declarado em DCTF, a não homologação desconstituiu a extinção do débito compensado, passando este a ser novamente exigível. Ao retificar sua DCTF, depois de não homologada a DCOMP, conforme o já citado inciso VI do § 3º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, não poderá apresentar nova DCOMP para esse mesmo pagamento.

11.2. Portanto, ao retificar a DCTF para tornar disponível pagamento já objeto de PER indeferido ou de DCOMP não homologada, o sujeito passivo não poderá mais usar esse pagamento numa nova DCOMP, podendo, no entanto, apresentar um PER. Resta definir se essa retificadora da DCTF tem o condão de produzir efeitos na DCOMP já apresentada e não homologada, pois isso necessariamente produziria alteração no Despacho Decisório de sua não homologação.

12. Cabe esclarecer que esse problema somente ocorre na hipótese de a autoridade administrativa já ter analisado o PER/DCOMP antes de a DCTF retificadora ter sido apresentada (ressalte-se: situação que não teria acontecido se o sujeito passivo que apura os créditos contra a Fazenda Nacional tivesse diligentemente providenciado a retificação da DCTF previamente à apresentação do PER/DCOMP). Não há impedimento legal para que o sujeito passivo retifique a DCTF depois de ter apresentado o PER/DCOMP. É certo que o crédito compensado ou objeto de PER deva ser líquido e certo já em sua apresentação, mas é possível ao sujeito passivo retificar ou mesmo cancelar PER/DCOMP se depois ele mesmo verifica que inexistia tal crédito em seu favor (observadas as condições impostas pela IN RFB nº 1.300, de 2013). Portanto, se o PER/DCOMP ainda não foi analisado e a DCTF for retificada depois de sua entrega, o deferimento ou a homologação automática/eletrônica pode ocorrer, não se vislumbrando, pois, impedimento para que a retificação da DCTF ocorra depois da entrega do PER/DCOMP.

13. Ressalte-se, por oportuno, que a despeito de a DCTF retificadora, em regra, produzir o mesmo efeito da original, e a DCOMP extinguir o débito desde seu processamento, ambas declarações estão sujeitas à verificação e à homologação da autoridade administrativa, que pode exigir confirmação e comprovação das informações declaradas, seja em auditoria interna da DCTF, seja em procedimento de fiscalização, seja na análise da DCOMP ou da manifestação de inconformidade. Afinal, a apresentação do PER/Dcomp sem a retificação prévia da DCTF gera o ônus ao sujeito passivo de ter de comprovar o crédito pleiteado, conforme julgados do CARF:

DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO.

A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório.

COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.

Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3201-001.713, Rel. Cons. Daniel Mariz Gudiño, 3/1/2015)

PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF. DESPACHO DECISÓRIO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO. ÔNUS DO SUJEITO PASSIVO.

O contribuinte, a despeito da retificação extemporânea da Dctf, tem direito subjetivo à compensação, desde que apresente prova da liquidez e da certeza do direito de crédito. A simples retificação, desacompanhada de qualquer prova, não autoriza a homologação da compensação.

(Acórdão nº 3802¬002.345, Rel. Cons. Solon Sehn, Sessão de 29/01/2014)

DÉBITO INFORMADO EM DCTF. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO ERRO.

A simples retificação de DCTF para alterar valores originalmente declarados, desacompanhada de documentação hábil e idônea, não pode ser admitida para modificar Despacho Decisório.

COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.

Constatada a inexistência do direito creditório por meio de informações prestadas pelo interessado à época da transmissão da Declaração de Compensação, cabe a este o ônus de comprovar que o crédito pretendido já existia naquela ocasião. (Acórdão nº 3302¬002.124, Rel. Cons. Alexandre Gomes, Sessão de 22/05/2013)

13.1. O sujeito passivo é obrigado a comprovar a veracidade das informações declaradas na DCTF e no PER/DCOMP e a autoridade administrativa tem o poder-dever de confirmá-las. A autoridade administrativa poderá solicitar a comprovação do alegado crédito informado no PER/DCOMP, e se ele, por exemplo, for um pagamento e estiver perfeitamente disponível nos sistemas da RFB, pode ser considerado apto a ser objeto de restituição ou de compensação, sem prejuízo de ser solicitado do declarante comprovação de que se trata de fato de indébito. Vale dizer, a retificação da DCTF é necessária, mas não necessariamente suficiente para deferir o crédito pleiteado, que depende da análise da autoridade fiscal/julgadora do caso concreto. Tanto que tal autoridade poderá discordar das razões apresentadas (a despeito da retificação da DCTF) e, consequentemente, indeferir/não homologar o PER/DCOMP com base em outros elementos de prova de que tal pagamento, ainda que disponível nos sistemas da RFB.

14. Como o caso em tela tem como peculiaridade a análise eletrônica do PER/DCOMP, convém descrever sucintamente como ela ocorre.

14.1. Primeiramente, o sujeito passivo transmite o PER/DCOMP informando os créditos aos quais julga ter direito e confessando os débitos.

14.2. Via de regra, objetivando dar maior celeridade ao processo, a análise deste PER/DCOMP é feita eletronicamente, de forma automática, mediante “batimento” das informações contidas no PER/DCOMP com os dados dos sistemas da RFB, inclusive os declarados em DCTF.

14.3. Após a análise preliminar do PER/DCOMP, encontrada alguma inconsistência entre essas informações, é dada ao sujeito passivo a oportunidade de verificar as informações prestadas à RFB e corrigi-las, se for o caso – trata-se do serviço denominado Autorregularização. De acordo com a Nota Corec nº 30, de 2013, o acompanhamento do processamento eletrônico do PER/DCOMP motivou a disponibilização desse serviço, tendo em vista a observação de que uma parte das decisões proferidas de forma automática, e posteriormente levada ao contencioso, era decorrente de erros cometidos pelos contribuintes no preenchimento do próprio PER/DCOMP ou das declarações que embasavam as informações nele contidas.

14.4. Com a disponibilização do serviço de Autorregularização, dá-se ao contribuinte, nos casos por ela contemplados, a possibilidade de, previamente à emissão do despacho decisório, tomar conhecimento da análise completa do direito creditório, que pode ser por ele consultada pelo e-CAC durante o prazo improrrogável concedido para autorregularização (45 dias a partir da data de envio da mensagem para sua caixa postal).

14.5. A partir dessa análise preliminar, caso se identifiquem erros nas informações prestadas no PER/DCOMP ou em outras declarações (como a DCTF), o contribuinte terá oportunidade de corrigi-los pela sua retificação ou, ainda, pelo cancelamento do PER/DCOMP.

14.6. Findo o prazo concedido para autorregularização, a análise automática do direito creditório será novamente realizada, considerando os elementos atualizados que a embasam. Mantidos o reconhecimento parcial ou não reconhecimento do direito creditório ou constatada a insuficiência para homologação da compensação, será emitido despacho decisório.

14.7. Caso não seja detectada nenhuma inconsistência ou esta tenha sido sanada por ocasião da autorregularização, o sistema homologa automaticamente o PER/DCOMP.

14.8. A análise eletrônica do PER/DCOMP equivale àquela executada manualmente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF) de jurisdição do sujeito passivo; inclusive o despacho decisório emitido eletronicamente apresenta a assinatura eletrônica do titular da DRF.

14.9. Com isso, o despacho decisório, sendo eletrônico ou não, é conclusivo quanto ao reconhecimento do direito creditório e finaliza a etapa de análise do processo de reconhecimento do crédito fiscal do sujeito passivo, de competência da DRF de sua jurisdição.

15. Caso o contribuinte não tenha seu pedido deferido ou a compensação integralmente homologada, está garantido seu direito de manifestar inconformidade sob o rito do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972 – Processo Administrativo Fiscal (PAF), com esteio no art. 74, § 9º, da Lei nº 9.430, de 1996. Na hipótese de discordância da análise preliminar acima referida, concluindo o sujeito passivo ser incabível a retificação de declarações ou o cancelamento do PER/DCOMP no prazo a ele conferido para autorregularização, é por ocasião da manifestação de inconformidade que deve apresentar justificativas ou documentos comprobatórios que julgar pertinentes. Não se concebe aqui, a princípio, que na oportunidade da autorregularização o contribuinte deixe de retificar a DCTF quando esta era o único motivo para que o crédito do PER/DCOMP fosse reconhecido. Entretanto, existe a hipótese de que o contribuinte não tenha feito essa retificação e só a efetue depois do despacho decisório que indeferiu o PER ou não homologou a DCOMP.

16. Ainda conforme a Nota Corec nº 30, de 2013, há que se esclarecer que a análise preliminar do “PER/DCOMP – Autorregularização” não gera efeitos jurídicos, configurando apenas uma etapa do processo de reconhecimento do direito creditório, criada com o objetivo estratégico de redução dos litígios tributários:

O conhecimento da análise preliminar pelo contribuinte é considerado uma etapa do processo de reconhecimento de direito creditório. Não se iguala a uma intimação ou, menos ainda, a um despacho decisório. É mera oportunidade para que o contribuinte, ao identificar erros na prestação das informações à RFB, possa corrigi-los a tempo de prevenir o avanço dessa discussão para o contencioso administrativo ou judicial.

17. A disponibilização desse serviço apenas confirma a possibilidade de retificação da DCTF após a transmissão do PER/DCOMP, muito embora nem todos os créditos passíveis de restituição, de ressarcimento ou de compensação estejam contemplados pela autorregularização.

18. Portanto, mesmo depois da ciência do despacho decisório, pode o interessado apresentar manifestação de inconformidade alegando essencialmente que cometeu equívoco na apresentação da DCTF que respaldaria o crédito pretendido e informando a transmissão da correspondente DCTF retificadora com o intuito de reduzir ou excluir débito tributário confessado.

18.1. Se a retificação da DCTF ocorrer depois do Despacho Decisório, ou mesmo depois da apresentação da manifestação de inconformidade, dentro da livre convicção para análise das provas no caso concreto, o julgador administrativo pode verificar que as razões do sujeito passivo são procedentes e que o indeferimento do crédito decorreu da falta de retificação prévia da DCTF. Evidentemente que, nessa hipótese, o despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou não homologou a compensação estava correto, pois o valor do pagamento da DCTF não estava disponível (vide item 10.5). Esse valor, entretanto, tornou-se disponível no trâmite do processo administrativo fiscal. Caso o despacho decisório do indeferimento daquele crédito (ou da não homologação da DCOMP) decorreu apenas dessa hipótese preliminar, o órgão julgador poderá baixar o processo administrativo fiscal em diligência, nos termos do art. 18 do PAF, a fim de analisar as questões fáticas envolvendo a análise do crédito. Note-se que tal procedimento é fundamental para a segurança do crédito, pois, a princípio, é a DRF que tem as condições de avaliar se aquele crédito já não foi alocado em outro PER/DCOMP, além de questões meramente monetárias que podem gerar improcedência parcial, nos termos dos itens 18.4 e seguintes. Caso a DRJ assim não proceda, o julgador então deverá verificar a efetiva disponibilidade daquele crédito (se não foi alocado em outro PER/DCOMP), se os valores estão corretos e se todos os documentos que originaram o crédito se coadunam com o disposto nos sistemas da RFB.

18.2. Havendo a baixa em diligência, caso não haja questão de direito, a Delegacia da Receita Federal do Brasil – DRF- (ou congênere) deverá rever o despacho decisório, e caso defira integralmente aquele crédito (inclusive homologando integralmente a DCOMP), a lide deixa de ter objeto. Nesse caso, em respeito ao princípio da economia processual, encerra-se a competência da DRJ, pois o art. 233 do Regimento Interno dá competência a ela para julgar litígio, o que não mais subsiste.

18.3 Entretanto, na situação anterior, se houver questão de direito a ser analisada no processo administrativo fiscal pela DRJ, a DRF deverá informar as questões fáticas requeridas em diligência, e a lide deverá ser normalmente julgada pela DRJ. Vale dizer, a DRF apenas deve analisar situações fáticas, considerando que a DRJ tenha acatado as questões de direito trazidas pelo sujeito passivo. Sobre o conceito de erro de fato e de direito, ele foi abordado no Parecer Normativo RFB nº 8, de 3 de setembro de 2014:

Sinteticamente, tem-se como erro de fato aquele relacionado ao “conhecimento da existência de determinada situação”, que “reclama o desconhecimento de sua existência ou a impossibilidade de sua comprovação à época da constituição do crédito tributário”; enquanto o erro de direito é “consistente naquele que decorre do conhecimento e da aplicação incorreta da norma”, um “equívoco na valoração jurídica dos fatos” (STJ: AgRg no Recurso Especial nº 1.347.324 – RS, DJe: 14/08/2013; Recurso Especial nº 1.130.545 – RJ, DJe: 22/02/2011).

18.4 Já quando o despacho decisório não for integralmente alterado, ou seja, a restituição não for integralmente deferida (ou a DCOMP não homologada totalmente) por alguma outra questão não objeto da lide, conforme parágrafo único do art. 35 do Decreto nº 7.574, de 2011, o sujeito passivo deverá ser informado para manifestar-se no prazo de trinta dias, após o que o processo retornará para julgamento, sem prejuízo da possibilidade de o sujeito passivo concordar com os valores considerados pela DRF na revisão do despacho decisório decorrente da diligência por ela feita e renunciar ao processo administrativo fiscal, aplicando-se o disposto na parte final do item 18.2.

18.5. Uma situação deve ficar clara: sempre haverá uma análise da autoridade fiscal/julgadora na situação pretérita daquele caso, mormente quando ela discorda das razões apresentadas pelo sujeito passivo. Nesse caso, a despeito da retificação da DCTF, dentro do seu livre convencimento, a autoridade fiscal/julgadora pode não dar provimento à manifestação de inconformidade, não tendo que se falar no procedimento descrito no item anterior. Afinal, não tendo sido retificada a DCTF previamente à transmissão do PER/DCOMP, o ônus passa a ser do sujeito passivo, conforme item 13.

19. Dependendo do momento ou situação em que o PER é indeferido ou a DCOMP é apresentada ou a intimação para autorregularização é feita ou que a não homologação é decidida, é possível que o sujeito passivo não possa mais retificar sua DCTF por alguma restrição contida na IN RFB nº 1.110, de 2010. A autoridade administrativa ou julgadora, contudo, ao analisar o caso concreto, pode reconhecer ou não o crédito do sujeito passivo de acordo com as circunstâncias fáticas e/ou materiais contidas no processo.

20 O despacho decisório de indeferimento do PER ou da não homologação da compensação é ato jurídico perfeito e foi corretamente proferido, já que, de fato, na data de sua emissão, o crédito declarado no PER/DCOMP não se apresentava para a autoridade administrativa líquido e certo. O foco da questão aqui tratada não deve ser a formalidade e efetividade de um ato da autoridade administrativa, mas o efeito de um ato do sujeito passivo – retificar sua DCTF – em momento que ainda lhe é permitido pela norma e que confirme ato por ele também praticado anteriormente (a compensação ou o pedido de restituição) quando já fora objeto de análise pela autoridade administrativa.

20.1. O ato administrativo – despacho decisório de indeferimento do PER ou da não homologação da DCOMP – é passível de revisão e retificação pela própria autoridade, conforme já se disse no Parecer Normativo nº 8, de 2014, conforme a seguir transcrito:

46. Trata-se, neste ponto, de analisar a possibilidade de rever de ofício despacho decisório anteriormente proferido que não homologou compensação efetuada via Dcomp quando, ultrapassada a possibilidade de discussão administrativa via manifestação de inconformidade, o sujeito passivo apresenta petição para apontar ocorrência de erro de fato.

47. Para que o débito em cobrança amigável, ou enviado para inscrição, possa ser revisto, torna-se necessário que o despacho decisório anteriormente proferido seja revisto. Aplicável, aqui, por analogia (uma vez que inexiste, no caso, ato de lançamento da autoridade fiscal) o inciso VIII do art. 149 do CTN, limitada à hipótese de comprovação pelo contribuinte de erro de fato no preenchimento da declaração, haja vista o disposto na Portaria Conjunta SRF/PGFN nº 1, de 12 de maio de 1999.

48. Consoante a citada portaria, qualquer débito encaminhado para inscrição em dívida ativa pode ser revisto de ofício pela autoridade administrativa da RFB quando o sujeito passivo apresentar provas inequívocas de cometimento de erro de fato.

49. No caso da Dcomp, o encaminhamento de débito para inscrição em dívida ativa dá-se quando a compensação efetuada não é homologada por despacho decisório da autoridade administrativa (em função de análise manual ou eletrônica), e, cumulativamente, tal decisão não é reformada em função de contencioso administrativo, seja pelo fato de não se ter instaurado o litígio, seja em virtude de decisão administrativa definitiva, total ou parcialmente, desfavorável a ele.

50. A declaração de compensação extingue o crédito tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação, e tem caráter de confissão de dívida (§§2º e 6º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996). Ocorre, porém, que o débito ali declarado, em regra, teve sua constituição operada por outro meio (lançamento de ofício ou declaração do contribuinte, como a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, p. ex.). Dessa forma, na hipótese de regular alteração no meio originário que constituiu o crédito tributário – como, p.ex., uma retificação da DCTF –, a redução do valor do débito implicará a necessidade de correção deste valor na Dcomp (já extinto pela própria declaração), que pode se dar tanto por meio de retificação da Dcomp por parte do contribuinte, quando cabível, como por revisão de ofício, caso a matéria já não esteja sob a alçada da DRJ, em virtude de manifestação de inconformidade interposta.

51. Extrai-se do exposto que, se o contribuinte apresentar petição com alegação de erro de fato no preenchimento da Dcomp após o prazo de trinta dias estabelecido no §7º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, ou após a conclusão de contencioso administrativo porventura instaurado, ainda que o débito já se encontre inscrito na dívida ativa e em execução fiscal, a autoridade administrativa deve analisar o pleito e, se pertinente, proferir nova decisão, de ofício, para revisar o despacho decisório anterior que não homologou a compensação e retificar a Dcomp. Contudo, deverão ser observados os trâmites da referida portaria conjunta se o débito já tiver sido encaminhado para inscrição na dívida ativa.

52. Esta revisão de ofício do despacho decisório também pode ser realizada no caso de o erro de fato ter ocorrido no preenchimento da DIPJ, especificamente na apuração do saldo negativo de IRPJ ou de CSLL, utilizado como crédito na Dcomp apreciada, bem como para os casos de erro em preenchimento de Documento de Arrecadação de Recursos Federais – Darf. Embora o erro de fato não tenha ocorrido na Dcomp, a não homologação da compensação decorreu de erro no preenchimento de declaração, o que conduz à conclusão de que o débito é cobrado em função de erro de fato, cuja revisão é autorizada pela Portaria Conjunta SRF/PGFN nº 1, de 1999. Nesta hipótese, será proferida decisão de ofício para revisar o despacho decisório anterior e retificar a DIPJ ou o Darf.

53. Ressalte-se que somente poderá haver revisão de ofício do despacho decisório que não homologou a compensação se o erro de fato no preenchimento de declaração (na própria Dcomp ou em declarações que deram origem ao débito, como a DCTF e mesmo a DIPJ, quando o crédito utilizado na compensação se originar de saldo negativo de IRPJ ou de CSLL) não tiver sido objeto de apreciação dos órgãos de julgamento administrativo instaurado em função de apresentação anterior de manifestação de inconformidade, conforme já abordado.

20.2. Portanto, a princípio, não há impedimento para que o indeferimento do PER ou a não homologação da DCOMP possa ser desfeita na hipótese de o sujeito passivo comprovar que de fato tinha o direito ao crédito informado, ainda que para isso tenha sido necessário retificar a DCTF depois de analisado o PER/DCOMP. Tem-se aqui que o erro, o esquecimento de praticar um ato que lhe era necessário para confirmar formalmente um direito que ele já tinha desde a apresentação da DCOMP.

20.3. Assim, certamente não é o desejável nem deve ser o corriqueiro, mas uma exceção, a possibilidade de retificação da DCTF depois de não homologada a DCOMP ou de indeferido o PER, desde que confirmada a disponibilidade do crédito. Essa retificação é suficiente para suscitar a revisão pela autoridade administrativa do despacho decisório, conforme seja objeto de pedido de revisão de ofício ou de manifestação de inconformidade, e esta ou a retificadora ocorra antes ou depois de decorridos 30 dias da não homologação, e desde que as informações prestadas à RFB não sejam diferentes de outras declarações tais como DIPJ e Dacon, por força do disposto no § 6º do art. 9º da IN RFB nº 1.110, de 2010.

Procedimento de retificação de DCTF suspenso e sua consequência na análise do PER/DCOMP

21. Além das circunstâncias contidas no § 6º do art. 9º da IN RFB nº 1.110, de 2010, a DCTF retificadora pode ser retida para análise na forma do art. 9º-A da IN RFB nº 1.110, de 2010. A retificação da DCTF nessa análise fica suspensa, conforme disposto no § 4º desse mesmo dispositivo normativo, já que não produz efeitos. Pode ocorrer de o sujeito passivo apresentar DCTF retificadora e PER/DCOMP requerendo o direito crédito referente a tal retificação. Caso a DCTF retificadora fique suspensa para análise, e por isso o PER/DCOMP é indeferido/não homologado, pode ocorrer de o sujeito passivo apresentar manifestação de inconformidade contra o despacho decisório desse indeferimento/não homologação, e, antes do julgamento, a DRF encerre o procedimento de retificação da DCTF, da seguinte forma: (i) a retificação da DCTF é aceita; (ii) a retificação da DCTF não é homologada, não produzindo efeitos em definitivo.

21.1. Na primeira circunstância (i), o sujeito passivo pode informar ao órgão julgador que aquele crédito ficou disponível, conforme alínea “b” do § 4º do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, sem prejuízo de tal informação ser feita de ofício. Caso a manifestação de inconformidade contra o indeferimento/não-homologação do PER/DCOMP tenha exatamente o mesmo objeto, ou seja, a retificação de DCTF, o processo administrativo fiscal referente ao direito creditório do sujeito passivo deixa de ter objeto, e cabe ao órgão julgador baixar o processo para revisão do despacho decisório que indeferiu/não homologou o PER/DCOMP.

21.2. Na segunda circunstância (ii), considerando que a unidade local não tenha homologado a DCTF retificadora e, por tal motivo, esta não produziu efeitos, o recurso contra a não homologação da retificação da DCTF deve seguir o rito do Decreto nº 70.235, de 1972, uma vez que contém discussões acerca da regra-matriz de incidência tributária envolvendo aquele lançamento cuja retificação não foi homologada. Tal processo administrativo fiscal, além de ter o mesmo rito, está intrinsecamente ligado ao processo administrativo fiscal que esteja julgando (ou ainda vai julgar) o indeferimento do direito creditório do PER/DCOMP. Assim, por continência e para se evitar decisões contraditórias sobre o mesmo fato (vedação do comportamento contraditório – venire contra factum proprium – da Administração Pública), o processo do recurso contra a não homologação da retificação da DCTF deve ser apensado ao processo administrativo fiscal que indeferiu o direito creditório (ou vice-versa, caso o recurso da não homologação seja prévio), e realizado apenas um julgamento.

Conclusão

22. Por todo o exposto, conclui-se: