A nova Lei 17.293/20 alterou a legislação do ICMS de São Paulo para estabelecer expressamente a obrigatoriedade, no plano legal, da complementação do ICMS-ST pelo substituído, quando: 1) o valor da operação ou prestação final com a mercadoria ou serviço for maior que a base de cálculo da retenção; ou 2) da superveniente majoração da carga tributária incidente sobre a operação ou prestação final com a mercadoria ou serviço.
Desta forma, a Lei 17.29320 “legaliza” prática já adotada no estado de São Paulo, disciplinada através da Portaria CAT 42/2018, nos termos do artigo 265, I e II, do Regulamento ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490/2000. No entanto, nota-se que a hipótese de complementação prevista no artigo 265, I, do RICMS-SP, era menos abrangente, pois se aplicava apenas na situação em que a base de cálculo da substituição houvesse sido fixada nos termos do artigo 40-A do regulamento, ou seja, tivesse sido determinada por meio de preço final ao consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixada por autoridade competente. Já a hipótese prevista no novo artigo 66-H da Lei 6.374/89, acrescentado pela Lei 17.293/20, se aplica genericamente a qualquer situação em que o valor da operação final for superior a base de cálculo da retenção.
Em relação às hipóteses de complementação já previstas no artigo 265 do RICMS/SP, entendemos que, antes da Lei 17.293/20, esse dispositivo carecia de base legal adequada, violando o princípio da legalidade, podendo ser questionada judicialmente pelos contribuintes.
Mesmo em relação ao futuro, porém, entendemos que há bons argumentos para se questionar a constitucionalidade da Lei 17.293/20.
Em primeiro lugar, destaca-se que o artigo 150, no parágrafo 7º, da Constituição Federal, prevê apenas o direito de restituição do ICMS ao contribuinte na hipótese em que o fato gerador presumidor não se realizar. Em 2016, no julgamento do Recurso Extraordinário 593.849, o STF reconheceu que o direito à restituição também se aplica na hipótese em que o valor efetivo da operação final for menor do que a base de cálculo da diferença do ICMS pago a maior no regime de substituição tributária, tendo fixado a seguinte tese: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária ‘para frente’, quando a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida.” (Tema 201).
No entanto, o julgamento do STF estabelece apenas o direito à restituição do contribuinte, não decorrendo da tese fixada, necessariamente, embora a matéria seja polêmica, o dever do contribuinte efetuar a complementação do ICMS-ST na hipótese em que o valor da operação final for superior à base presumida estabelecida pelo próprio Estado, através de um mecanismo de cobrança antecipada que apenas lhe beneficia.
Além disso, de acordo com o artigo 155, § 2º, XII, “b”, da Constituição Federal, cabe à lei complementar dispor sobre substituição tributária de ICMS. Nesse sentido, a Lei Complementar 87/96, que regulamenta a matéria, prevê apenas o direito do contribuinte ao ressarcimento do ICMS-ST recolhido a maior e não o dever de complementação do ICMS pelo contribuinte na hipótese em que o preço final da operação for superior à base presumida do ICMS-ST, o que também indica a inconstitucionalidade da Lei 17.293/20, por tratar de matéria reservada à lei complementar.
Acrescente-se que tendo a Lei 17.293/20 estabelecido novas hipóteses de complementação, algumas que sequer estavam anteriormente previstas no RICMS-SP, entendemos que a vigência imediata da norma também viola o princípio constitucional da anterioridade, segundo o qual, como regra, é vedada a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, respeitado, ainda, o prazo mínimo de 90 dias.
Também consideramos que a exigência de complementação na hipótese em que houver superveniente majoração da carga tributária incidente sobre a operação final — ou seja entre o momento da exigência do ICMS-ST e a ocorrência da operação final —, também pode ser questionada, devendo essa majoração superveniente, ademais, respeitar o princípio da anterioridade.
Por fim, a Lei 17.293 também prevê a possibilidade do Poder Executivo instituir o Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária (ROT) para segmentos varejistas, com dispensa de pagamento do valor correspondente à complementação do imposto retido antecipadamente, nas hipóteses em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária, compensando-se com a restituição do imposto assegurada ao contribuinte.
Por Hugo Barreto Sodré Leal, Sarah Mila Barbassa e André Alves de Melo
Hugo Barreto Sodré Leal é sócio do escritório Cescon Barrieu.
Sarah Mila Barbassa é sócia do escritório Cescon Barrieu.
André Alves de Melo é sócio do escritório Cescon Barrieu.
Revista Consultor Jurídico, 27 de dezembro de 2020.
https://www.conjur.com.br/2020-dez-27/opiniao-lei-sp-complementacao-icms-st-questionada